▌ 背景
2009年1月，国家税务总局发布了国税发[2009]3号（以下简称“3号文”）即《非居民企业源泉扣缴管理暂行办法》，归纳了非居民企业税收源泉扣缴的相关程序，历年来作为非居民企业税收源泉扣缴管理的综合指引文件。随后一系列有关非居民企业税收文件的颁布也显示了中国税务机关不断加强规范非居民企业税收监管机制的趋势，包括引人注目的2009年国税函[2009]698号文（以下简称“698号文”），国家税务总局公告[2015]年7号公告（以下简称“7号公告”），国家税务总局公告[2011]年第24号（以下简称“24号公告”）等等。此后国家税务总局一直在酝酿进一步完善非居民源泉扣缴的相关制度办法。
随着中国税务征管体系逐渐由审批制向备案制的过渡，特别是配合深化税务系统“放、管、服”改革，优化非居民企业所得税服务和管理，国家税务总局在2017年10月颁布了《国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（国家税务总局公告[2017]37号，37号公告），公告废除了3号文、698号文的全部内容及24号公告、7号公告等文件的部分条款，旨在对非居民企业所得税源泉扣缴的征收管理进行统一，减轻纳税人和扣缴义务人的遵从责任。37号公告将在2017年12月1日起生效执行。
▌ 重点关注方面
明确股权受让成本的计算
股权在持有期间发生减值或增值，按照国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益的，股权净值应进行相应调整。
同时公告明确了非居民企业采取分期收款方式取得同一项转让财产所得的，其分期收取的款项可先视为收回以前投资财产的成本，待成本全部收回后，再计算并扣缴应扣缴税款。并且多次投资或收购的同项股权被部分转让的，从该项股权全部成本中按照转让比例计算确定被转让股权对应的成本。
股息扣缴义务的发生时间
对于股息、红利等权益性投资收益的扣缴义务发生时间，公告明确为股息、红利等权益性投资收益实际支付之日，相比以前24号公告中规定为作出股息、红利分配决定之日（如果实际支付时间先于利润分配决定之日，则在实际支付时）可能对纳税人更加有利。
自行申报纳税时间
在非居民未被代扣代缴从而需根据企业所得税法39条进行自行申报的情况下，纳税人应在税务局责令限期内进行申报纳税；纳税人在税务机关责令限期缴税之前缴纳税收的可以被视为已按期缴纳税款。这意味着纳税人自行申报不会导致滞纳金及税务处罚。
扣缴义务主管税务机关
扣缴义务人所在地主管税务机关为扣缴义务人所得税主管税务机关。公告重申扣缴义务人未能或无法履行代扣代缴义务的，取得所得的非居民应根据企业所得税法第39条规定向所得发生地税务局申报缴纳未扣缴税款。同时明确所得发生地根据所得税法及实施条例规定如下：
1、不动产转让所得，为不动产所在地国税机关；
2、权益性投资资产转让所得，为被投资企业的所得税主管税务机关;
3、股息、红利等权益性投资所得，为分配所得企业的所得税主管税务机关；
4、利息所得、租金所得、特许权使用费所得，为负担、支付所得的单位或个人的所得税主管税务机关。
对于在股权转让交易中股权转让方和受让方均为非居民的情况公告没有进行明确规定，但是以上规定表明对于权益性投资资产转让所得为被投资企业所得税主管税务机关。由于企业所得税法中并未排除非居民作为扣缴义务人的情况，因此非居民可能需要按照上述规定进行扣缴或缴纳有关税收。
合规性要求的简化
相对于3号令，公告对于纳税人和扣缴义务人的合规性有所简化。比如3号公告要求扣缴义务人首次及之后每次与非居民企业签订有关的业务合同（包括修改、补充及延期合同）时，应当自合同签订之日起30天内，向主管税务机关报送相关的备案表，合同复印件及相关资料，包括相关的中文译本。新的公告对合同备案并无要求，但是主管税务机关可以要求纳税人、扣缴义务人和其他知晓情况的相关方提供与应扣缴税款有关的合同和其他相关资料。同时，扣缴义务人应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案，准确记录非居民企业所得税扣缴情况。
税务机关的权力及处罚
37号公告亦明确了由扣缴义务人所在地主管税务机关向应扣未扣的扣缴义务人追究责任，以及所得发生地主管税务机关向纳税人追缴税款的责任，也明确了税务机关应合作监管追缴税款的具体工作流程。
除此之外，37号公告分别界定了已扣但未解缴以及应扣未扣税款的两种情形，明确应适用相关的法律、法规规定。对于应扣未扣的情形，主管税务机关可以根据《中华人民共和国行政处罚法》第23条规定责令扣缴义务人补扣税款。对于行政处罚法的引进，似乎表明税务机关会在保证税款征收的基础上再按照有关法律法规的规定对扣缴义务给予相应处理。
与7号公告的衔接
1、根据7号公告，若间接转让被重新定义为直接转让中国应税财产，则纳税义务发生之日是指股权转让合同或协议生效，且境外企业完成股权变更之日。37号公告并未对财产转让所得的扣缴义务发生时间作单独规定，这似乎表明对于股权转让的纳税义务发生日可以按照7号公告及其他有关规定来执行。
2、如上所述，在没有代扣代缴而选择自行申报的情况下，纳税人可以在税务机关责令期限内或之前进行申报。而对于间接转让中国应税财产而取得收益的情况，7号公告曾经规定纳税人需要在纳税义务发生日7日内向主管税务机关申报纳税。而37号公告将这一规定废止，从而不再对于中国应税财产间接转让的自行申报时间进行规范，并且鼓励自行申报。
3、根据37号公告第十条，非居民企业取得的同一项所得在境内存在多个所得发生地，涉及多个主管税务机关的，在按照企业所得税法第三十九条规定自行申报缴纳未扣缴税款时，可以选择一地办理本公告第九条规定的申报缴税事宜。受理申报地主管税务机关应在受理申报后5个工作日内将非居民企业涉税事项书面告知其他所涉主管税务机关。
4、7号公告的规定，“股权转让方通过直接转让同一境外企业股权导致间接转让两项以上中国应税财产，按照本公告的规定应予征税，涉及两个以上主管税务机关的，股权转让方应分别到各所涉主管税务机关申报缴纳企业所得税”。根据国家税务局就上述规定的解读，如果根据7号公告对于一项境外交易定义为直接转让中国境内两项或两项以上的交易，不适用37号公告中取得同一项所得在境内存在多个所得发生地的情况，仍应向涉及到的当地税务主管税务机关进行税务申报缴纳。
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总结
作为非居民企业所得税源泉扣缴申报缴税的全新指引，37号公告与企业所得税法及征管法的衔接性似乎更为直接，在扣缴时间及主管税务机关方面都给出了更为明确的规定和指引，为扣缴义务人及纳税人如何履行扣缴义务带来了更加清晰和积极的信息。我们也发现国家税务总局在备案文档及后续管理方面简化了很多程序从而更加便利纳税人的实际操作。并且对于和其它文件的衔接进行了考虑和澄清。在文件的具体执行上我们建议纳税人及扣缴义务人事先应与税务机关沟通或听取税务专业人士的意见。
